Перехід зі спрощеної системи оподаткування на інший режим оподаткування
Статтею 346.13 НК Україна визначений порядок і умови початку і припинення застосування ССО. Зазначеною статтею передбачено два варіанти переходу з УСН на інші режими оподаткування: добровільний і «примусовий» (втрата права застосування ССО відповідно до норм глави 26.2 НК РФ).
«Примусовий» перехід з УСН на інший режим оподаткування пов'язаний з порушенням ряду обмежень, встановлених пунктами 4, 5 статті 346.13 НК РФ.
При «примусовому» переході з УСН на інші режими оподаткування, пов'язаному з втратою права застосування ССО, перш за все, слід враховувати норму пункту 4 статті 346.13 НК РФ.
Згідно з пунктом 4 статті 346.13 НК РФ, якщо за підсумками звітного (податкового) періоду доходи платника податків, які визначаються відповідно до статті 346.15 НК Україна і підпунктами 1, 3 пункту 1 статті 346.25 НК Україна перевищили 20 мільйонів рублів і (або) протягом звітного ( податкового) періоду допущено невідповідність вимогам, встановленим пунктами 3 і 4 статті 346.12 НК РФ, такий платник податків вважається таким, що втратив право на застосування УСН з початок того кварталу, в якому допущено зазначене перевищення і (або) невідповідність зазначеним вимогам на м.
Податковий орган має право притягнути керівника організації до адміністративної відповідальності, передбаченої пунктом 1 статті 15.6 Кодексу Укаїни про адміністративні правопорушення (далі - КУпАП РФ), за неподання в установлений строк (пункт 5 статті 346.13 НК РФ) повідомлення про втрату права на застосування УСН. Законодавством встановлений штраф у розмірі: на громадян - від ста до трьохсот рублів, на посадових осіб - від трьохсот до п'ятисот рублів.
Величина граничного розміру доходів платника податку, що обмежує право платника податків на застосування УСН підлягає індексації в порядку, передбаченому пунктом 2 статті 346.12 НК РФ. Цей факт встановлений абзацом 3 пункту 4 статті 346.13 НК РФ, який був введений в зазначену статтю Законом №101-ФЗ.
Як випливає з пункту 4 статті 346.13 НК Україна главою 26.2 НК Україна передбачено три ситуації, при яких платник податків, який застосовує ССО, втрачає право на її застосування. Ми розглянули одну з ситуацій, коли за підсумками звітного (податкового) періоду платником податку, який застосовує ССО, допущено перевищення розміру граничної величини доходів.
Дві інші ситуації, при яких платник податків, який застосовує ССО, втрачає право на її застосування, це коли протягом звітного (податкового) періоду допущено невідповідність вимогам, встановленим пунктом 3 статті 346.12 НК Україна і (або) пунктом 4 статті 346.12 НК РФ.
Нагадаємо, що пунктом 3 статті 346.12 НК Україна для платників податків, як організацій, так і для індивідуальних підприємців встановлено ряд обмежень на право застосування ССО:
· Організація створює філії та (або) представництво.
· Організація приступає до діяльності ломбарду.
· Організація або індивідуальний підприємець, починають виробництво підакцизних товарів, а також видобуток і реалізацію корисних копалин, за винятком загальнопоширених корисних копалин.
· Організація або індивідуальний підприємець, починають займатися гральним бізнесом.
· Адвокат, котрий улаштував адвокатський кабінет, а також будь-яку іншу форму адвокатських утворень.
· Організації стали учасниками угод про розподіл продукції.
Організації та індивідуальні підприємці, середня чисельність працівників яких за податковий (звітний) період, що визначається в порядку, що встановлюється центральним органом виконавчої влади, уповноваженим в галузі статистики, перевищує 100 осіб (підпункт 15 пункту 3 статті 346.12 НК РФ).
Обмеження, пов'язані із застосуванням спеціальних податкових режимів.
Організації та індивідуальні підприємці, перекладені на систему оподаткування для сільськогосподарських товаровиробників відповідно до глави 26.1 НК Україна не має права застосовувати УСН (підпункт 13 пункту 3 статті 346.12 НК РФ).
Чи не має право застосовувати УСН організації, в яких частка участі інших організацій становить 25 відсотків (підпункт 14 пункту 3 статті 346.12 НК РФ);
організація, яка застосовує ССО, залишкова вартість основних засобів і нематеріальних активів не може перевищувати 100 мільйонів рублів (підпункт 16 пункту 3 статті 346.12 НК РФ).
Для того, щоб зберегти право на застосування УСН, організації, яка перевищує встановлений ліміт, досить основні засоби передати за договорами в безоплатне користування, або перевести за рішенням керівництва організації на консервацію тривалістю понад три місяці; або направити на реконструкцію і модернізацію тривалістю понад 12 місяців і право на застосування УСН не буде втрачена. Слід зазначити, що даний межа встановлена тільки для організацій. Індивідуальні підприємці можуть зберігати право на застосування УСН незалежно від вартості основних засобів і нематеріальних активів, що знаходяться в їх власності.
Відповідно до пункту 4 статті 346.12 НК Україна організації та індивідуальні підприємці, перекладені відповідно до глави 26.3 НК Україна на сплату ЕНВД для окремих видів діяльності за одним або кількома видами підприємницької діяльності, мають право застосовувати УСН щодо інших здійснюваних ними видів підприємницької діяльності. При цьому обмеження за чисельністю працівників і вартості основних засобів і нематеріальних активів, встановлені главою 26.2 НК РФ, по відношенню до таких організацій і індивідуальним підприємцям визначаються виходячи з усіх здійснюваних ними видів підприємницької діяльності.
У розділі 13 книги докладно викладено порядок ведення обліку при одночасному застосуванні УСН і ЕНВД.
Платник податків, який перейшов зі спрощеної системи на інший режим оподаткування, має право знову перейти на ССО, але не раніше ніж через один рік після того, як він втратив право на застосування спрощеної системи (пункт 7 статті 346.13 НК РФ).
Обчислення І СПЛАТА ПДВ ПРИ ПЕРЕХОДІ З ССО НА ІНШИЙ РЕЖИМ ОПОДАТКУВАННЯ З ПОЧАТКУ ПОДАТКОВОГО ПЕРІОДУ
Якщо перехід відбувається з початку нового податкового періоду, то у платника податків не виникає необхідності перерахунку податків за минулий період, проте можуть виникнути складності з незавершеними господарськими операціями. Тут можуть виникнути різні варіанти в залежності від дати відвантаження і оплати, а також від моменту визначення податкової бази по ПДВ.
1. Відвантаження товарів (робіт, послуг) проведена в період застосування УСН, оплата надходить після переходу на загальну систему оподаткування.
Податкова база по ПДВ обчислюється в момент відвантаження. В цьому випадку в момент відвантаження організація, не була платником ПДВ, відповідно і рахунок-фактуру не виписують. У момент отримання оплати податкової бази по ПДВ не виникає.
2. Оплата надходить в період застосування УСН (аванси), відвантаження проводиться після переходу на загальну систему оподаткування.
Сума оплати в рахунок майбутньої поставки товарів (виконання робіт, надання послуг) надходить в період застосування організацією ССО, без вказівки ПДВ, так як в договорі сума ПДВ не вказана. Відвантаження товарів (виконання робіт, надання послуг) здійснюється в період, коли організація застосовує загальний режим оподаткування, значить організація зобов'язана нарахувати ПДВ і сплатити його до бюджету.
Можливо три варіанти, як нарахувати ПДВ:
- організація за погодженням з покупцем повинна внести зміни в договір, збільшивши суму за договором на ПДВ. У цьому випадку покупець здійснює доплату на суму ПДВ.
-вносяться зміни до договору, в якому вказується, що сума за договором не змінюється, але в ній міститься, в тому числі ПДВ;
- в тому випадку, якщо зміни в договір не вносяться, то організації доведеться доплатити ПДВ з суми, отриманої раніше оплати за рахунок власних коштів.
Припустимо, що покупець, що знаходиться на загальній системі оподаткування, погодився збільшити суму за договором на суму ПДВ. У цій ситуації покупцеві це вигідно, адже цю суму він може включити в податкові відрахування.
Якщо покупець - «спрощенець», то податкові відрахування по ПДВ його не цікавлять, але він погоджується на зміну в договорі за умови, що сума залишається незмінною, але в ній міститься, в тому числі, ПДВ. Але в цьому випадку знижується відпускна ціна.
Якщо покупець не погоджується на зміни в договорі, то організації доведеться або повернути отриманий аванс в період застосування УСН, або здійснити оплату обчисленої суми ПДВ за рахунок власних коштів.
Вартість придбання реалізованого товару в даному випадку не повинна зменшувати доходи від реалізації покупних товарів.
- суму постійного податкового активу з виниклою постійної різницею у вигляді визнаного в бухгалтерському обліку доходу від продажу товару (за вирахуванням ПДВ, пред'явленого покупцеві) - 30 509 рублів ((150 000 рублів - 22 881 рубль) х 24%);
- суму виник постійного податкового зобов'язання з визнаною в складі витрат вартості реалізованого товару - 24 000 рублів (100 000 х 24%).
Відображено прибуток від продажу товару заключними оборотами місяці (без урахування інших господарських операцій (150 000 - 22 881 - 100 000))
Що стосується ПДВ, сплаченого постачальникам при придбанні матеріально-виробничих запасів (далі - МПЗ), слід зазначити, що за правилами податкового обліку при застосуванні УСН ці суми включаються до витрат у повній сумі при визначенні податкової бази по єдиному податку при УСН після їх оплати.
Вартість сировини і матеріалів визначається як вартість їх придбання і списується в міру їх відпуску у виробництво. З метою бухгалтерського обліку при УСН суми сплаченого ПДВ відшкодуванню не підлягають і включаються у вартість МПЗ.
При переході на сплату податку на прибуток ПДВ, що припадає на залишки МПЗ за станом на момент переходу, підлягає відновленню і відображенню на рахунку 19 «Податок на додану вартість по придбаних цінностей», після чого організація має право пред'явити ці суми до відрахування, так як МПЗ прийняті до обліку і є відповідним чином оформлені рахунки-фактури.
У бухгалтерському обліку операції оформляються таким чином:
У період застосування УСН:
У податковому обліку в період застосування УСН:
- до складу витрат, що враховуються при визначенні податкової бази по єдиному податку при УСН, протягом податкового періоду включається:
сплачений ПДВ з придбання матеріалів - 21 600 рублів;
вартість витрачених матеріалів - 120 000 рублів;
Разом - 141 600 рублів.
Після переходу на загальну систему оподаткування.
До складу витрат, що враховуються при визначенні податкової бази по податку на прибуток, включена вартість витрачених матеріалів - 180 000 рублів і прийнятий до відрахування ПДВ - 32 400 рублів.
Обчислення І СПЛАТА ПДВ ПРИ ПЕРЕХОДІ З ССО НА ІНШУ СИСТЕМУ ПРИ ПЕРЕВИЩЕННІ ОБМЕЖЕНЬ, ВСТАНОВЛЕНІ НК РФ
При втраті платником податків права на застосування УСН суми податків, що підлягають сплаті при використанні іншого режиму оподаткування, обчислюються і сплачуються в порядку, передбаченому законодавством Укаїни про податки і збори для новостворених організацій або знову зареєстрованих індивідуальних підприємців. Зазначені платники податків не сплачують пені і штрафи за невчасну сплату щомісячних платежів протягом того кварталу, в якому ці платники податків перейшли на інший режим оподаткування.
Хоча з буквального прочитання абзацу слід: при перевищенні залишкової вартості основних засобів і нематеріальних активів межі в 100 мільйонів рублів, платники податків вважаються таким, що втратив право на застосування УСН. Відповідно, ця норма стосується не тільки організацій, а й індивідуальних підприємців. При цьому встановлений підпунктом 16 пункту 3 статті 346.12 НК Україна межа залишкової вартості для переходу на ССО поширюється тільки на організації.
Таким чином, перевищення критеріїв, встановлених пунктом 4 статті 346.13 НК РФ, тягне за собою обов'язковий перехід на інший режим оподаткування.
Платники податків, які застосовували ССО і перейшли на інший режим оподаткування, є платниками ПДВ, починаючи з того звітного (податкового) періоду, в якому вони допустили перевищення обмежень, передбачених пунктом 4 статті 346.13 НК РФ. Крім того, у організацій, які отримували ССО, виникає обов'язок зі складання рахунків-фактур, ведення журналу обліку отриманих і виставлених рахунків-фактур, книги покупок і книги продажів. При цьому обчислена сума ПДВ сплачується або за рахунок коштів, отриманих від покупців, або за рахунок власних коштів платника податків, оскільки ПДВ доведеться нараховувати заднім числом.
У такій ситуації можливі три варіанти дій організації.
1. боку змінюють ціни договору в сторону збільшення на 18%;
2. сторони вносять зміни про те, що сума договору залишається незмінною, але тепер включає в себе ПДВ;
3. зміни в договір не вносяться, ПДВ сплачується за рахунок власних коштів.
Отже, після виникнення обов'язки зі сплати ПДВ, організація з узгодженням покупця вносить зміни в договір, де сума за договором збільшується на суму ПДВ, яка визначається як добуток ціни товару на одну з податкових ставок. Покупець додатково перераховує суму ПДВ.
Відзначимо, що будь-яких негативних наслідків для покупця вищенаведені дії продавця спричинити не повинні, більш того, суму ПДВ покупець на підставі виставленого рахунку-фактури зможе прийняти до відрахування (підпункт 1 пункту 2 статті 171, пункт 2 статті 172 НК РФ).
«Відносно виставлення рахунків-фактур покупцеві в період втрати права на застосування спрощеної системи оподаткування необхідно враховувати, що, як було зазначено вище, рахунки-фактури відповідно до вимог пункту 3 статті 168 Кодексу при реалізації товарів (робіт, послуг), передачі майнових прав виставляються не пізніше п'яти днів з дати відвантаження товарів (виконання робіт, надання послуг) або з дня передачі майнових прав. Главою 21 Кодексу не передбачено порядок виставлення платниками податків ПДВ рахунків-фактур пізніше зазначеного цим пунктом терміну ».
Іншими словами, на думку ФНСУкаіни організація, що перейшла з ССО на загальний режим оподаткування, не має права виставляти покупцям рахунки - фактури з ПДВ, якщо не вкладається в п'ятиденний термін. В цьому випадку, обов'язок по сплаті обчисленого ПДВ лягає на продавця, якому доведеться її виконати за рахунок власних коштів.
Відмова покупця додатково до оплаченої вартості товару перерахувати суму ПДВ не може служити підставою для звільнення організації від сплати податку. Сторони можуть внести зміни про те, що сума за договором залишається незмінною, але включає в себе суму ПДВ.
У контрагентів в зв'язку з цим можуть виникнути додаткові труднощі. Необхідно буде надати уточнену податкову декларацію з ПДВ.
Зміни в договір не вносяться, і організація сплачує обчислену суму ПДВ за рахунок власних коштів.
Єдина порада, яку можна дати платникам податків, що перейшли на спрощену систему: уважно стежте за тим, щоб доходи протягом року не перевищили 20 мільйонів рублів, а також не порушувалися інші критерії, що дають право на застосування УСН. Це дозволить уникнути багатьох проблем.
Податковий орган має право притягнути керівника організації до адміністративної відповідальності, передбаченої пунктом 1 статті 15.6 КоАП РФ, за неподання в установлений строк (протягом 15 календарних днів після закінчення звітного періоду) повідомлення про втрату права на застосування УСН. Законодавством встановлений штраф у розмірі: від ста до трьохсот рублів - для громадян; від трьохсот до п'ятисот рублів - для посадових осіб у випадках:
- неподання в установлений законодавством термін або відмови від подання до податкових органів, митні органи та органи державного позабюджетного фонду оформлених в установленому порядку документів і (або) інших відомостей, необхідних для здійснення податкового контролю;
- подання таких відомостей в неповному обсязі або в спотвореному вигляді, за винятком випадків, передбачених частиною 2 статті 15.6 КоАП РФ.
Матеріали підготовлені групою консультантів-методологів «BKR-Інтерком-Аудит»