Договір оренди як врахувати витрати по оплаті комунальних послуг
В. Мешалкин,
АКДИ "Економіка і життя"
Проблема правильного відображення в обліку комунальних платежів (плата за електроенергію, водопостачання, каналізацію, вивіз сміття і т.д.) хвилює, мабуть, більшість організацій (підприємців), які уклали договір оренди будівлі або приміщення.
У цій статті ми викладемо нашу точку зору з даного питання і постараємося бути обгрунтувати її.
Закон надає сторонам договору оренди можливість самостійно визначити, хто з них буде нести витрати з утримання приміщень (будівель), переданих в оренду. Але якщо в договорі оренди подібне умова не буде відображено, то тягар утримання приміщення (будівлі) ляже на плечі орендаря.
Тому в договорі оренди необхідно чітко визначити, хто несе витрати по утриманню орендованих приміщень (будівлі), щоб згодом не виникало конфліктних ситуацій між орендарем та орендодавцем.
Існуюча практика показує, що можливі три варіанти оформлення договірних відносин між орендарем та орендодавцем в частині оплати комунальних послуг з орендованого приміщення (будівлі).
Розглянемо кожен з перелічених варіантів.
У тексті договору оренди сторони вказують, що витрати по утриманню зданого в оренду приміщення (будівлі) несе орендодавець. У цьому випадку орендодавець буде зобов'язаний за свій рахунок проводити оплату комунальних послуг за виставленими йому постачальниками цих послуг рахунках.
Дані витрати орендодавець має право віднести до витрат, що зменшують базу оподаткування по податку на прибуток, на підставі подп. 1 п. 1 ст. 265 НК Україна (якщо організація надає разові послуги по здачі в оренду будівель (приміщень)) або на підставі подп. 49 п. 1 ст. 264 НК Україна (якщо такі послуги організація надає на систематичній основі).
ПДВ, сплачений орендодавцем в складі плати за комунальні послуги, він може пред'явити до відрахування на підставі подп. 1 п. 2 ст. 171 НК Україна за умови, що орендна плата обкладається ПДВ.
У договорі оренди сторони роблять застереження, що орендар повинен від свого імені укласти окремі договори з організаціями, постачальними приміщення (будівлі) тепловою енергією, водою, газом та ін. І самостійно виробляти оплату комунальних послуг з виставленим йому рахунками.
Цей варіант отримав найбільш широке поширення в ситуаціях, коли предметом оренди є державна або комунальна власність або договір укладається на тривалий термін. При короткострокових договорах оренди окремі договори з постачальниками комунальних послуг, як правило, не укладаються.
Суть справи така. Торгова компанія "Афіна" (орендар) займала нежитлові приміщення в будівлі універмагу на підставі договору з міським Комітетом з управління майном (орендодавець). За умовами договору оренди ТК "Афіна" зобов'язана була укласти з МУП "Тверь" договір на оплату комунальних послуг та відшкодування витрат з утримання та експлуатації будівлі. Однак через виниклі між сторонами розбіжностей такий договір не був укладений. Незважаючи на це ТК "Афіна" користувалася орендованими приміщеннями та комунальними послугами, а МУП "Тверь" було змушене оплачувати ці послуги постачальникам.
МУП "Тверь" звернулося до арбітражного суду з позовом до ТК "Афіна" про стягнення безпідставно заощаджених коштів і відсотків за користування чужими грошовими коштами. Позов був задоволений, і ТК "Афіна" була змушена виплатити МУП "Тверь" відповідні суми.
Орендодавець в цьому випадку витрати по оплаті комунальних послуг за переданими в оренду приміщень (будівель) не несе. Орендодавець отримує орендну плату, суму якої він включає до складу доходів (пп. 4 ст. 250 або ст. 249 НК РФ), а також сплачує з неї ПДВ (ст. 146 НК РФ), за умови, звичайно, що він є платником цих податків.
Якщо обов'язок по оплаті комунальних послуг за договором оренди нежитлового приміщення (будівлі) покладено на орендаря, то зазначені витрати можуть бути враховані їм в складі інших витрат, пов'язаних з виробництвом і (або) реалізацією, на підставі документів, виставлених постачальниками послуг відповідно до подп . 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.
У договорі оренди сторони передбачають, що витрати за комунальні послуги несе орендар, але розрахунки з постачальниками комунальних послуг здійснює орендодавець, а орендар компенсує йому вартість цих послуг на підставі виставленого орендодавцем документа (рахунку).
У цьому випадку орендодавець здійснює оплату комунальних послуг на підставі виставлених йому постачальниками послуг рахунків, після чого в свою чергу виставляє рахунок орендарю.
У ситуації, коли в оренду здається тільки частина площ (приміщень) орендодавця, важливим стає питання про розподіл комунальних платежів між власним споживанням орендодавця і споживанням орендарями. Ідеальний варіант в цьому випадку - установка окремих лічильників споживання енергії, води і тепла, згідно з показаннями яких проводиться визначення тієї частки оплати комунальних платежів, яка припадає на орендаря. Але це не завжди можливо, і в більшості випадків частка комунальних витрат, яка припадає на орендаря, визначається розрахунковим шляхом як відношення займаної орендарем площі до загального обсягу площ орендодавця.
При цьому варіанті обов'язок по утриманню майна покладено на орендаря. Тому витрати з оплати комунальних послуг в частині, що припадає на орендовані приміщення, для орендодавця не є витратами, що зменшують базу оподаткування по податку на прибуток, так як орендодавець не має правових підстав для їх здійснення.
У той же час отримана орендодавцем від орендаря компенсація комунальних витрат також не є і доходом, що підлягає включенню в оподатковувану базу з податку на прибуток. Компенсація комунальних витрат являє собою відшкодування суми проведених орендодавцем витрат. Вона не тягне отримання економічної вигоди орендодавцем, отже, не є доходом, який необхідно враховувати для цілей оподаткування.
Орендар, що відшкодовує орендодавцю витрати за комунальні послуги, має право врахувати суми такої компенсації при оподаткуванні прибутку (п. 8 Методичних рекомендацій із застосування глави 25 "Податок на прибуток організацій" НК РФ, лист УМНС по м Москві від 23.08.02 N 26- 12/39149 і ін.). При цьому слід мати на увазі, що всі такі витрати повинні бути підтверджені документально із зазначенням спожитих ресурсів бажано як у вартісному, так і в натуральному вираженні.
Документами, що підтверджують витрати орендаря, будуть рахунки постачальників комунальних послуг, рахунок, виставлений орендодавцем, і документи орендаря про оплату (платіжні доручення, квитанції до ПКО).
Операція по отриманню орендодавцем компенсації витрат на оплату комунальних послуг не є об'єктом оподаткування ПДВ, так як в даному випадку відсутній факт реалізації орендодавцем будь-яких товарів, робіт або послуг. Тому у орендодавця, з одного боку, не виникає обов'язки пред'являти орендарю ПДВ до оплати і відповідно виписувати йому рахунок-фактуру. Але, з іншого боку, для того щоб орендар мав можливість прийняти до відрахування ПДВ, що міститься в ціні комунальних послуг, йому необхідний рахунок-фактура (ст. 169 НК РФ).
З огляду на це, в ситуації, що склалася, на наш погляд, необхідно виконати наступні дії. Орендодавець отримує від постачальника рахунок-фактуру, який він реєструє в книзі покупок в частині суми комунальних послуг, спожитих ним самим. Потім на суму комунальних послуг, спожитих орендарем, орендодавець перевиставляє орендарю рахунок-фактуру від свого імені. Цей рахунок-фактуру орендодавець у себе в книзі продажів не реєструє. Покупець в книзі покупок реєструє рахунок-фактуру, отриманий від орендодавця. В результаті цього і орендодавець, і орендар приймають до відрахування ПДВ щодо комунальних послуг, спожитих кожним з них.
ПРИКЛАД Організація А (орендодавець) здає в оренду організації Б (орендар) нежитлове приміщення. Орендодавець отримав від постачальників комунальних послуг рахунок на оплату в сумі 60 000 руб. На частку орендаря припадає 50% вартості комунальних послуг.
Бухгалтерський облік у організації-орендодавця:
Дебет 26 Кредит 60
- 25 000 руб. - відображені витрати за комунальні послуги, спожитим орендодавцем;
Дебет 19 Кредит 60
- 5000 руб. - відбито ПДВ з комунальних послуг;
Дебет 76 / "Розрахунки з організацією Б" Кредит 60
- 30 000 руб. - відображена заборгованість орендаря по відшкодуванню вартості (з урахуванням ПДВ) комунальних послуг, що припадають на здане в оренду приміщення;
Дебет 60 Кредит 51
- 60 000 руб. - оплачений рахунок постачальника за надані комунальні послуги;
Дебет 68 Кредит 19
- 5000 руб. - ПДВ з комунальних послуг пред'явлений до відрахування;
Дебет 51 Кредит 76 / "Розрахунки з організацією Б"
- 30 000 руб. - надійшли кошти від орендаря в відшкодування витрат орендодавця по оплаті комунальних послуг.
При цьому організація А, як вже було зазначено вище, перевиставляє рахунок на 30 000 руб. (В тому числі ПДВ - 5000 руб.) Організації Б.
Бухгалтерський облік у організації-орендаря:
Дебет 26 Кредит 76 / "Розрахунки з організацією А"
- 25 000 руб. - нарахована заборгованість орендаря по оплаті комунальних послуг;
Дебет 19 Кредит 76 "Розрахунки з організацією А"
- 5000 руб. - відбито ПДВ з комунальних послуг;
Дебет 76 "Розрахунки з організацією А" Кредит 51
- 30 000 руб. - перераховані кошти орендодавцю в відшкодування його витрат по оплаті комунальних послуг;
Дебет 68 Кредит 19
- 5000 руб. - ПДВ з комунальних послуг пред'явлений до відрахування на підставі рахунку-фактури, отриманого від орендодавця.
Мешалкин В. Договір оренди: як врахувати витрати по оплаті комунальних послуг
Джерело: АКДИ "Економіка і життя", www.akdi.ru