Складні питання, пов'язані із застосуванням касового методу, економіка і життя
Всі організації на загальному режимі можуть застосовувати для обліку доходів і витрат метод нарахування. А деякі компанії при виконанні встановлених умов має право вибрати метод обліку: нарахування або касовий. Нагадаємо, які організації можуть застосовувати касовий метод, наведемо його основні правила, а також розберемося, як відображати деякі доходи і витрати при застосуванні цього методу.
Порядок застосування касового методу обліку доходів і витрат при обчисленні податку на прибуток встановлено в п. 1 ст. 273 НК РФ. Організації вправі використовувати касовий метод, якщо в середньому за попередні чотири квартали сума виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) без урахування ПДВ не перевищила 1 млн руб. за кожен квартал. При цьому не можуть застосовувати касовий метод:
- кредитні споживчі кооперативи;
- мікрофінансові організації;
- організації, визнані контролюючими особами контрольованих іноземних компаній;
- організації, що володіють ліцензіями на користування ділянкою надр, в межах якого розташоване нове морське родовище вуглеводневої сировини або в межах якого передбачається здійснювати пошук, оцінку і (або) розвідку нового морського родовища вуглеводневої сировини, а також організації, які є операторами нового морського родовища вуглеводневої сировини .
Крім того, не має права використовувати касовий метод організації, які уклали договір довірчого управління майном або договір простого товариства або договір інвес-тіціонного товариства (п. 4 ст. 273 НК РФ).
Зверніть увагу, що для порівняння з лімітом необхідно визначити середню виручку за чотири останні квартали. Тобто цілком можливо, що в одному з кварталів сума виручки організації буде більше 1 млн руб. але право на застосування касового методу збережеться.
ТОВ «Вітерець» не відноситься до організацій, які не мають права застосовувати касовий метод, а також використовувати цей метод без врахування обмежень. Виручка від реалізації товарів без ПДВ склала:
Якщо платник податків, який застосовує касовий метод, перевищив встановлений ліміт по доходам, тобто показник середньої виручки від реалізації, розрахований за чотири попередніх кварталу, склав більше 1 млн руб. він повинен перей-ти на метод нарахування (п. 4 ст. 273 НК РФ). Причому вимушений перехід необхідно здійснити з початку того податкового періоду, в якому відбулося перевищення доходів.
Загальні правила обліку доходів і витрат
Спочатку нагадаємо порядок обліку доходів і витрат при застосуванні касового методу, встановлений в ст. 273 НК РФ.
Коли відображати доходи
Згідно п. 2 ст. 273 НК Україна платники податків, які застосовують касовий метод, мають відображати в податковій базі доходи на дату отримання грошових коштів, іншого майна (робіт, послуг) або при погашенні заборгованості покупців або замовників іншим способом. Відзначимо, що до інших способів погашення заборгованості відноситься, зокрема, укладення угоди про взаємозалік.
За яких умов можна списати витрати
Щодо обліку витрат при касовому методі йдеться в п. 3 ст. 273 НК РФ. Головне правило - будь-які витрати можна відобразити в податковій базі тільки після їх фактичної оплати. При цьому оплатою визнається припинення зустрічного зобов'язання перед продавцем товарів, робіт, послуг або майнових прав, яке безпосередньо пов'язане з поставкою цих товарів (виконанням робіт, наданням послуг, передачею майнових прав). Для обліку окремих видів витрат у п. 3 ст. 273 НК Україна встановлені деякі особливості.
Так, матеріальні витрати, витрати на оплату праці та відсотки за користування позиковими засобами враховуються відразу після оплати. Вартість сировини і матеріалів платник податків має право відобразити в податковій базі після оплати і списання сировини або матеріалів у виробництво (подп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).
Амортизація основних засобів та нематеріальних активів враховується у витратах в межах нарахованих сум. Однак амортизувати дозволяється тільки орендовані об'єкти, які використовуються у виробництві (подп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ).
Організація може зіткнутися з ситуацією, коли основний засіб отримано безоплатно, наприклад, від учасника або акціонера. Чи можна нараховувати на нього амортизацію при застосуванні касового методу? Роз'яснень фінансового та податкового відомства з цього приводу не знайдено, тому спробуємо відповісти на це питання самостійно, керуючись наявними нормами законодавства. Згідно подп. 2 п. 3 ст. 273 НК Україна амортизувати при застосуванні касового методу дозволяється тільки орендовані об'єкти. А якщо основний засіб отримано організацією безоплатно, для цілей податкового обліку воно вважається неоплаченим. Тому виходить, що при застосуванні касового методу на такий об'єкт амортизацію в податковому обліку нараховувати не можна.
Суми нарахованих податків і зборів відображаються у витратах також після оплати. У разі, коли платник податків погашає заборгованість по податках або зборів за минулі періоди, суми враховуються в податковій базі в період, коли були перераховані в бюджет (подп. 3 п. 3 ст. 273 НК РФ).
Тепер розглянемо деякі види доходів і витрат, облік яких зазвичай викликає питання.
Аванси отримані
Як зазначено вище, доходи при застосуванні касового методу враховуються на дату отримання грошових коштів (п. 2 ст. 273 НК РФ). А чи потрібно, використовуючи касовий метод для визначення податку на прибуток, включати до доходів суми отриманих авансів?
Аванси видані
Отже, отримані аванси враховуються в доходах при застосуванні касового методу. При цьому логічно було б відображати видані постачальникам і підрядчикам аванси у витратах, що зменшують податкову базу. Однак ті платники податків, які так вчинять, допус-тят помилку в податковому обліку.
Справа в тому, що як вже було зазначено, відповідно до п. 3 ст. 273 НК Україна оплатою визнається погашення зустрічного зобов'язання. А при перерахуванні передоплати постачальнику або підряднику зустрічного зобов'язання ще немає. Крім того, згідно з п. 1 ст. 252 НК Україна в податковій базі дозволяється враховувати тільки обгрунтовані витрати, здійснені платником податків. А перерахований аванс буде обґрунтованим витратою тільки після отримання товарів, робіт, послуг або іншого майна.
Таким чином, при застосуванні касового методу на дату перерахування авансу витрати врахувати не можна. Необхідно дочекатися, поки товари, роботи або послуги, в рахунок передоплати за які було перераховано цей аванс, будуть оприбутковані і виконуватися інші умови, передбачені в п. 3 ст. 273 НК РФ.
Страхова премія
Розберемо ще одне питання. Організації при визначенні бази оподаткування з податку на прибуток має право враховувати страхові внески за всіма видами обов'язкового страхування, а також за деякими видами добровільного майнового страхування, зазначених у п. 1 ст. 263 НК РФ. А коли платник податків може включити до витрат сплачену страховику страхову премію при застосуванні касового методу?
У пункті 3 ст. 273 НК Україна порядок обліку подібних витрат не регламентований. Тому необхідно використовувати загальні правила обліку, що застосовуються при використанні касового методу. Відповідно до них витрати на страхування можна відобразити відразу після оплати, тобто після припинення зустрічного зобов'язання перед страховою організацією.
Вартість покупних товарів
У пункті 3 ст. 273 НК Україна порядок обліку вартості покупних товарів при застосуванні касового методу окремо не вказано. І можна подумати, що списати до витрат при касовому методі вартість покупних товарів дозволяється відразу після оприбуткування товарів і оплати. Однак це не так. З підпункту 3 п. 1 ст. 268 НК Україна можна зробити висновок, що податкову базу по податку на прибуток допускається зменшити тільки на вартість реалізованих покупцю товарів. А реалізацією відповідно до положень ст. 39 НК Україна вважається передача права власності на товар покупцеві.
Тому для включення до витрат вар-мости покупних товарів при касовому методі повинні бути виконані відразу дві умови:
1) заборгованість перед постачальником покупних товарів оплачена;
2) товари реалізовані, тобто право власності на них передано покупцеві.
Доходи і витрати перехідного періоду
Розглянемо порядок обліку доходів і витрат в перехідний період, коли організація перейшла з методу нарахування на касовий метод і навпаки. Відзначимо, що ці питання в ст. 273 НК Україна не регулюються, тому будемо виходити із загальних правил податкового обліку.
Перехід з методу нарахування на касовий
На дату переходу на касовий метод організація може мати дебіторську заборгованість за реалізовані при методі нарахування товари, роботи або послуги. Так як доходи від реалізації вже були враховані при методі нарахування, повторно відображати їх при касовому методі не потрібно (п. 3 ст. 248 НК РФ). Тому суми оплати, що надійшли від покупців або замовників за ці товари, роботи і послуги включати в доходи при застосуванні касового методу не слід.
Те ж саме стосується і витрат. Якщо витрати були враховані при застосуванні методу нарахування, повторно включати їх в податкову базу на дату оплати при касовому методі не потрібно (п. 5 ст. 252 НК РФ). Якщо витрати не були враховані, то їх можна відобразити в податковій базі при застосуванні касового методу після виконання всіх необхідних умов.
Перехід з касового методу на метод нарахування
Організація може перейти з касового методу на метод нарахування добровільно або примусово, якщо перевищила граничний розмір виручки від реалізації (п. 4 ст. 273 НК РФ). Розглянемо, як врахувати «перехідні» доходи і витрати.
Тепер розглянемо ситуацію, коли товари, роботи чи послуги були оплачені авансом при застосуванні касового методу, і їх вартість врахована в доходах на дату отримання грошових коштів. В цьому випадку повторно визнавати доходи на дату відвантаження товарів (виконання робіт, надання послуг), виробленої при методі нарахування, не слід (п. 3 ст. 248 НК РФ).
Думаємо, що і в цьому випадку організації можуть вибрати той чи інший порядок обліку витрат на свій розсуд. Адже в ст. 273 і 272 НК Україна правила обліку витрат при переході організації з касового методу на метод нарахування не прописані, значить, є неясність в законодавстві, яка згідно п. 7 ст. 3 НК Україна повинна трактуватися на користь платників податків.